論企業(yè)長期股權(quán)投資所得稅法規(guī)與新會計準(zhǔn)則2

目錄/提綱：……
一、關(guān)于成本法和權(quán)益法的核算范圍
二、關(guān)于初始計量
三、關(guān)于權(quán)益法的核算
四、長期股權(quán)投資權(quán)益法使用范圍的變化
五、投資成本的初始計量的差異
六、投資收益確認(rèn)是的變化
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論企業(yè)長期股權(quán)投資所得稅法規(guī)與新會計準(zhǔn)則2

【摘要】本文針對新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資關(guān)于成本法和權(quán)益法的核算范圍、初始計量、權(quán)益法核算等問題做了粗淺的分析，旨在促進(jìn)實務(wù)界正確地分析和理解相關(guān)的 會計 核算問題。
　　
【關(guān)鍵詞】 新會計準(zhǔn)則 企業(yè)長期股權(quán)投資 企業(yè)所得稅

引言：2006年2月15日財政部正式發(fā)布了新的會計準(zhǔn)則，其中對 企業(yè) 長期股權(quán)投資的核算問題做出了較大的變動。這種變動不僅體現(xiàn)在對企業(yè)投資項目的核算規(guī)范體系上，而且在內(nèi)容上也做出了很大的變動，有些變動甚至是觀念上的根本改變�！�2006年11月發(fā)布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》(簡稱新準(zhǔn)則)，與原會計準(zhǔn)則(簡稱舊準(zhǔn)則)相比，在長期股權(quán)投資的核算方面較大存在的變化和差異，長期股權(quán)投資的權(quán)益法是長期股權(quán)投資核算的一個重要組成部分，本文結(jié)合新舊會計準(zhǔn)則的規(guī)定，就長期股權(quán)投資權(quán)益法核算中的主要變化進(jìn)行探討.　
　　一、關(guān)于成本法和權(quán)益法的核算范圍
　對于成本法和權(quán)益法核算范圍的變動是本次新準(zhǔn)則的一個突出變化。在新準(zhǔn)則下權(quán)益法的核算范圍被縮小了，將權(quán)益法的應(yīng)用僅限定在投資企業(yè)對投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資上。而對于成本法，新準(zhǔn)則既擴(kuò)大又縮小了其使用范圍。說擴(kuò)大使用范圍，是因為新準(zhǔn)則要求投資企業(yè)對能夠向被投資單
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下的合并。對于非同一控制下的企業(yè)合并和非企業(yè)合并而取得的兩類長期股權(quán)投資，初始投資成本為付出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。而對于同一控制下的企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。這種區(qū)分的處理方法充分考慮了我國的現(xiàn)實國情，因為在我國目前的企業(yè)合并大多是同一國家部委、地方政府控制下的企業(yè)合并，或是同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)兩個或多個子公司的合并。由于同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并在合并對價的產(chǎn)生上具有完全不同的狀況，后者可以由雙方的討價還價，最終在自愿交易的基礎(chǔ)上達(dá)成雙方認(rèn)可的公允價值，而前者的交易可能并不完全出于自愿，所達(dá)成的合并對價也可能不代表公允價值，對兩者分別規(guī)定相關(guān)的會計處理問題是十分必要的。 新準(zhǔn)則關(guān)于長期股權(quán)投資取得時初始計量的第二個要點是關(guān)于商譽的有關(guān)核算。按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，在對非同一控制下取得的子公司采用成本法核算時，投資方應(yīng)將初始投資成本大于合并中取得的被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額確認(rèn)為商譽；將初始投資成本小于合并中取得的被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的差額，在復(fù)核無誤后計入當(dāng)期損益。長期以來，商譽這個名稱在我國更多的是出現(xiàn)于理論探討之中， 會計 實務(wù)中并未普遍使用這一科目。比較類似的概念是合并價差，它是在編制合并報表時才產(chǎn)生的、事實上包涵了外購商譽和資產(chǎn)重估增減值的一個合計項目。因此，在 企業(yè) 合并中，使用“合并價差”反映企業(yè)合并的投資差額，既掩蓋了被合并企業(yè)資產(chǎn)的重估增減值，又未能真實地反映實際的超額投資，同時使用合并價差也不符合國際慣例。新會計準(zhǔn)則體系通過全面引入公允價值的計量屬性，使商譽會計真正成為我國企業(yè)的一項會計實務(wù)，同時也使得我國的企業(yè)會計與國際慣例之間的差距進(jìn)一步縮小。
　　應(yīng)當(dāng)關(guān)注的是，在目前尚無明確的公允價值屬性使用指南的情況下，新準(zhǔn)則的規(guī)定也為長期股權(quán)投資的初始計量帶來了諸多不確定性。此外，新準(zhǔn)則對于負(fù)商譽的處理值得商榷。負(fù)商譽是現(xiàn)行財務(wù)會計模式未能計量的各種不利因素，這些不利因素使企業(yè)的盈利水平低于一般水平，尤其是在被兼并企業(yè)出現(xiàn)連年虧損的情況下，為了盡快將企業(yè)售出，避免更多虧損，企業(yè)業(yè)主可能將企業(yè)降價出售或者被兼并企業(yè)存在著隱性負(fù)債，這種情況在我國尤為突出。顯然，這些不利因素將在一定時期內(nèi)存在于企業(yè)中，企業(yè)合并過程中所形成的負(fù)商譽實際上是購買方為彌補其應(yīng)對這些不利因素所可能花費的未來支出而從被購買方接受的價格折讓。因此，企業(yè)在吸收合并時一次性將其計入當(dāng)期損益，顯然不符合穩(wěn)健原則。
　　 三、關(guān)于權(quán)益法的核算
　　 新準(zhǔn)則對于權(quán)益法的應(yīng)用除了取消股權(quán)投資差額的核算外，還有兩處作了重大的調(diào)整。首先是權(quán)益法下對投資收益的確認(rèn)變得較為復(fù)雜。根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，權(quán)益法下投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位凈利潤的份額，應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位凈利潤進(jìn)行調(diào)整后加以確定，不應(yīng)僅按照被投資單位的賬面凈利潤與持股比例 計算 的結(jié)果簡單確定。顯然，這是新準(zhǔn)則在全面引入公允價值計量屬性后的一個 自然 衍生，避免了按持股比例簡單確認(rèn)投資收益時，因被投資單位按賬面價值計量損益可能造成的虛增或虛減利潤。具體進(jìn)行調(diào)整時，企業(yè)應(yīng)遵循重要性原則來選擇調(diào)整項目，通常應(yīng)考慮的調(diào)整因素有：以取得投資時被投資企業(yè)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額以及減值準(zhǔn)備的金額對被投資單位凈利潤的影響。比如，當(dāng)投資企業(yè)取得投資時被投資企業(yè)固定資產(chǎn)的公允價值和賬面價值之間的差額較大，符合重要性原則時，投資企業(yè)就應(yīng)按公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整計入被投資企業(yè)凈利潤的折舊費用，并按調(diào)整后的凈利潤計算應(yīng)分享的股權(quán)投資收益。
　　其次是對應(yīng)承擔(dān)的被投資單位凈虧損的會計處理作了重大的改進(jìn)。在新準(zhǔn)則下，投資企業(yè)在進(jìn)行賬務(wù)處理時則是以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期性的應(yīng)收項目，如企業(yè)對被投資單位的長期應(yīng)收款，該款項的清償沒有明確的計劃且在可預(yù)見的未來期間難以收回的，實質(zhì)上構(gòu)成長期權(quán)益。顯然，這樣的處理是實質(zhì)重于形式原則的一個應(yīng)用，提高了會計信息的質(zhì)量。具體在進(jìn)行賬務(wù)處理時，投資企業(yè)對于應(yīng)分擔(dān)的被投資單位發(fā)生的凈虧損，首先應(yīng)沖減長期股權(quán)投資的賬面價值；若長期股權(quán)投資的賬面價值不夠沖減，如果存在實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，則以該長期權(quán)益的賬面價值為限減記長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認(rèn)投資損失；長期權(quán)益的價值還不夠沖減，如果按照 ……（未完，全文共7149字，當(dāng)前僅顯示2510字，請閱讀下面提示信息。收藏《論企業(yè)長期股權(quán)投資所得稅法規(guī)與新會計準(zhǔn)則2》）