審計(jì)意見類型能反映審計(jì)質(zhì)量嗎？

注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)上市公司審計(jì)的總目標(biāo)，是對(duì)其會(huì)計(jì)報(bào)表的合法性、公允性、及其會(huì)計(jì)處理的一貫性發(fā)表審計(jì)意見，即提供注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)的最終產(chǎn)品——各種審計(jì)意見類型的審計(jì)報(bào)告。絕大多數(shù)對(duì)國(guó)內(nèi)股票市場(chǎng)的研究表明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告對(duì)投資者來(lái)說(shuō)在一定程度上具有相關(guān)性，而且這種相關(guān)性隨著時(shí)間的推移而加強(qiáng)。這說(shuō)明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的審計(jì)報(bào)告越來(lái)越具有決策相關(guān)性，即投資者在投資決策時(shí)越來(lái)越多地依賴審計(jì)報(bào)告所提供的信息。由于審計(jì)報(bào)告對(duì)投資者具有越來(lái)越重要的意義，所以審計(jì)意見類型成為許多研究者關(guān)心的問(wèn)題。
　　一般的認(rèn)識(shí)
　　目前，在國(guó)內(nèi)很多文獻(xiàn)和場(chǎng)合中，人們習(xí)慣將審計(jì)意見類型與審計(jì)質(zhì)量直接掛鉤。也就是說(shuō)，如果某個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的“不干凈”審計(jì)意見越多，說(shuō)明其審計(jì)質(zhì)量越高；某個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的不干凈審計(jì)意見占其全部審計(jì)意見的比例越大，就會(huì)被
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提高之間并不存在邏輯關(guān)聯(lián)。
　　筆者的分析
　　表（見第期《注冊(cè)會(huì)計(jì)師》）的分析能使我們看到，在審計(jì)質(zhì)量不變的情況下，上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告公允程度的變化和注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)偏好的變化與非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見比例變化之間關(guān)系。從表可以看出，審計(jì)意見類型的變化，完全可以是在審計(jì)質(zhì)量沒(méi)有絲毫變化的情況下發(fā)生。因此，我們沒(méi)有理由在僅僅觀察到審計(jì)意見類型所占比例產(chǎn)生變化的時(shí)候，便推斷審計(jì)質(zhì)量發(fā)生了變化。事實(shí)上，非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見的比例越來(lái)越大，有可能是在審計(jì)質(zhì)量越來(lái)越高的情況下發(fā)生，也可能是審計(jì)質(zhì)量越來(lái)越差的情況下發(fā)生②。簡(jiǎn)而言之，非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見占比增加（或減少）并不能說(shuō)明審計(jì)質(zhì)量提高（或降低）。
　　那么，審計(jì)意見類型與審計(jì)質(zhì)量之間是不是就沒(méi)有任何關(guān)系了呢？通過(guò)分析，筆者發(fā)現(xiàn)，審計(jì)意見類型和審計(jì)質(zhì)量之間只有在一定的假設(shè)前提條件下，才能建立起邏輯上的關(guān)聯(lián)，才能體現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量的高低。而這“一定的假設(shè)前提條件”包括：（）上市公司公允度不變且上市公司“有罪推定”；（）注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)偏好不變。
　　關(guān)于第一個(gè)假設(shè)前提條件，是指上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告公允度不變且應(yīng)被出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。盡管這個(gè)假定在國(guó)內(nèi)尚需要實(shí)證檢驗(yàn)，但對(duì)于上市公司的“有罪推定”現(xiàn)象的確存在。從審計(jì)署年末的一項(xiàng)正式公告中可以得到佐證。審計(jì)署檢查部分上市公司年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)發(fā)現(xiàn)，家上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表中共存在億元的虛假成分。財(cái)政部年末的一項(xiàng)公告也表明中國(guó)以上的企業(yè)會(huì)計(jì)信息存在不同程度的失真、非公允。該公告稱：“財(cái)政部組織各地財(cái)政監(jiān)察專員辦事處對(duì)百戶經(jīng)社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)審計(jì)的國(guó)有企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行了抽查，發(fā)現(xiàn)大多數(shù)企業(yè)主要會(huì)計(jì)要素核算存在偏差。其中，戶存在資產(chǎn)不實(shí)問(wèn)題，共虛列利潤(rùn)億元；戶企業(yè)存在所有者權(quán)益不實(shí)問(wèn)題，共虛列所有者權(quán)益億元；戶權(quán)益存在損益不實(shí)問(wèn)題，共虛列利潤(rùn)億元。”（《經(jīng)濟(jì)日?qǐng)?bào)》，年月日）。而年月曝光的“銀廣廈”案件中，據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)和財(cái)政部查實(shí)，企業(yè)兩年虛增虛構(gòu)利潤(rùn)高達(dá)億元，更是讓人觸目驚心，毫不懷疑上市公司的有罪推定。
　　小結(jié)
　　在公司提供的財(cái)務(wù)報(bào)告公允度保持相對(duì)穩(wěn)定，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)偏好又不變的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告比例越大，則可能反映注冊(cè)會(huì)計(jì)師服務(wù)質(zhì)量的確在提高；反之，倘若公司提供的財(cái)務(wù)報(bào)告公允度本身是個(gè)變量，比如：企業(yè)提供的財(cái)務(wù)報(bào)告公允度在不斷提高，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告比重增加也就可能屬于正常情況，無(wú)可厚非，而據(jù)此判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)質(zhì)量下降也就不合適了。這也正是一些研究者發(fā)現(xiàn)我國(guó)境內(nèi)的國(guó)際會(huì)計(jì)公司（國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所）出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告的比例明顯低于國(guó)內(nèi)所（而國(guó)際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的服務(wù)質(zhì)量普遍高于國(guó)內(nèi)所），卻又對(duì)其原因“尚不得而知”的原因所在。
　　對(duì)于投資者而言，不管審計(jì)報(bào)告的意見類型與審計(jì)質(zhì)量是否存在一定的相關(guān)性，或者說(shuō)必須在一定的前提條件下，二者才有一定的邏輯關(guān)系，但至少有一點(diǎn)可以肯定，那就是在我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展過(guò) ……（未完，全文共2540字，當(dāng)前僅顯示1615字，請(qǐng)閱讀下面提示信息。收藏《審計(jì)意見類型能反映審計(jì)質(zhì)量嗎？》）